Строительные материалы – материальные активы, предназначенные для использования в капитальном строительстве объектов, возводимых хозяйственным или подрядным способом. К таким активам относятся строительные материалы и оборудование, которое требует монтажа.
По Инструкции № 291 эти стройматериалы и оборудования списываются со счета 205 на счет 15 после подтверждения их монтажа и использования.
Но дело в том, что со счета 205 оборудования и строительные материалы, переданные подрядчику для монтажа и выполнения строительных работ не могут списываться только тогда, когда подрядчик подтверждает их монтаж и использование, т. е. когда между застройщиком и подрядчиком уже происходит подписание акта о выполнении этих работ. Списание со склада происходит значительно раньше, а именно – в момент передачи этих активов подрядчику.
Со счета 205 эти материалы (как и оборудование) просто не могут быть не списаны именно тогда, и только тогда, когда подрядчик (совершенно постороннее лицо для застройщика) получает их со склада предприятия-застройщика (заказчика строительства). Этого не может не произойти даже в случае, если строительный майдан находится во дворе застройщика. Материально-ответственное лицо, которое выдает эти материалы и оборудование представителю подрядчика, не в глаза этому дяде смотрит, а в накладную, подписанную директором и главным бухгалтером предприятия, на котором она работает и, в силу возложенных на нее обязанностей, отвечает за сохранение этих материалов. Эта накладная выписывается в трех экземплярах: один для подрядчика, второй для кладовщика, третий для бухгалтерии. Кстати, строительный инструмент вы можете приобрести на страницах нашего специализированного сайта.
Невозможно умудриться выдать постороннему (да и не посторонний тоже) лицу материалы из состава так, чтобы они продолжали на этом складе учитываться! И не потому что кладовщик такой плохой и ему дела нет до строительства. А потому, что так он выдает стройматериалы (или оборудования для строительства) по документу (накладной), не может этот документ не приложить к материальному отчету, который он ежедневно или еженедельно (смотря как заведено на предприятии) подает в бухгалтерию. Он не может выдать материалы, а накладную выбросить прочь. Бухгалтер, который получил этот материальный отчет, не может провести сумму меньшую, чем та, что указана в отчете кладовщика. Копия у кладовщика сохранилась, и тот всегда докажет, что те материалы, которых не окажется при инвентаризации, – не недостаток, а “вот вам документ, в котором представитель подрядчика (как правило, это прораб) поставил свою подпись об их получении.
Да еще и копию материального отчета покажет бухгалтеру, где тот в свое время тоже поставил подпись о том, что отчет принят к учету. Итак, как не крути, а без бухгалтерского проведение операции выдачи подрядчику этих материалов застройщику не обойтись. А списание их на выполненные капитальные работы будет потом, когда этот подрядчик подписан акт принесет. Ведь для того, чтобы из материалов что-то сделать, нужно, чтобы эти материалы были в работе, а не на складе лежали. Нам же Инструкцией № 291 приказывают списывать материалы на объем определенного этапа СМР (кстати: работ, длящихся не один день!) прямо со склада. Тогда с чего эти объекты строятся?
И еще одно. Эти активы (строительные материалы) на балансе застройщика по всем критериям не могут признаваться обратимыми, потому что носят все признаки необратимых. Строительные материалы и оборудование приобретаются предприятием-застройщиком с “необратимой” целях, и не могут считаться запасами, которые вкладываются в хозяйственный оборот. Операции по приобретению и использованию строительных материалов касающихся инвестиционной деятельности предприятия, а не операционной. Правда, по новым правилам бухучета критерий признания активов обратимыми/необратимыми во внимание не берется. Достаточным считается критерий продолжительности (если срок использования больше года – внеоборотные активы, если меньше – оборотные). Это несколько усложняет анализ (в частности, при определении показателей оборотного капитала, важно не забыть исключить сальдо счета 205 со склада запасов). И усложняет налоговый учет (по п.5.9).
Однако, как правило, у всех предприятий-застройщиков продолжительность срока от момента приобретения строительных материалов до момента их списания на строительство объекта не ограничивается одним календарным годом. Если даже предположить, что это не так (во что очень трудно поверить), то и в этом случае трудно согласиться. Ведь вложения в капитальное строительство предприятие начинает именно с закупки строительных материалов, а никак не в то время, когда подписывается акт первого этапа выполнения работ. Точнее, на счет капитальных вложений (сч.151), где формируется первоначальная стоимость будущего объекта, капитальные расходы зачисляются действительно после подписания акта, но приобретение материалов для капитального строительства также должно отражаться по статье, которая показывается вне хозяйственным оборотом, ведь это начало его финансирования. Такой статьей в старом плане счетов был необратимый счет 07 “Материалы и оборудование к установке”.
Между кругооборотами основного и оборотного капитала хотя и есть общая точка (прибыль, которым хозяйственный оборот питает оборот финансовый), но все же это два отдельных круга денежного обращения. Средства, которые вкладываются в операционную деятельность (хозяйственный оборот), приносят экономические выгоды (прибыль). Заработанная в результате такого обращения прибыль пополняет собственный капитал предприятия, который, в свою очередь, кроме пополнения оборотного капитала, позволяет расширить производственную (и непроизводственную) базу, то есть направляется на развитие предприятия. Развитие предприятия обеспечивается капитальными инвестициями (вложениями основного капитала) в строительство и приобретение основных средств. Так вот, закупка строительных материалов предприятием-застройщиком является моментом, с которого начинается финансирование этого строительства. Это финансирование происходит за счет необратимого капитала. То, что счет, на котором предприятия-застройщики ведут учет строительных материалов, действующим Планом счетов и ПБУ 2 “Баланс” отнесено к группе запасов, в то время как покупка строительных материалов с целью развития предприятия объективно не может обеспечиваться оборотными средствами – является экономическим нонсенсом, потому что финансирование такого строительства выходит за рамки хозяйственного оборота.
Цитата из ПБУ 2 “Баланс”: “21. В статье “Производственные запасы” показывается стоимость запасов, МБП, сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей, тары, строительных материалов и других материалов, предназначенных для потребления в ходе нормального операционного цикла1.”
Строительные материалы, из учитываемых на сч.205 не является теми материалами, предназначенных для потребления в ходе нормального операционного цикла! В ходе нормального операционного цикла потребляются производством только те строительные материалы, учет которых ведется на счете 201 “Сырье и материалы”. Но такими строительными материалами оперируют только предприятия, основной деятельностью которых является строительство. Это предприятия-подрядчики, то есть предприятия, которые выполняют СМР на заказ. Это как раз тот случай, когда строительные материалы действительно потребляются производством в ходе нормального операционного цикла. А то, что учитывается на счете 205, с нормальным операционным циклом не имеет ничего общего. Эти активы по своему экономическому содержанию и назначению действительно необратимыми.
Для того, чтобы при проведении капитального строительства подрядным способом не нарушить Инструкцию № 291 в части учета строительных материалов на счете 205, очевидно, нужно разделить этот счет на два счета третьего порядка:
- 2051 – Строительные материалы на складе предприятия
- 2052 – Строительные материалы, переданные подрядчику
Таким образом счет 2052 будет иметь двойное назначение: с одной стороны, это счет учета строительных материалов, с другой – показывает сумму дебиторской задолженности подрядчика перед предприятием. Ведь с момента передачи этому субъекту материалов для выполнения работ он будет считаться должником предприятия на сумму первоначальной стоимости этих материалов вплоть до момента подписания акта выполненных работ. Остальные материалов, оставшихся неиспользованными, подрядчик обязан вернуть заказчику (застройщику). Вследствие этого подписания и возврата долг закроется, а у предприятия-застройщика возникнет кредиторская задолженность перед подрядчиком в сумме, которая равняется объемам выполненных СМР.
Разделение счета 205 на два субсчета также имеет смысл и при ведении капитального строительства хозяйственным способом. В таком случае счета третьего порядка могут называться так:
- 2051 – Строительные материалы на складе
- 2052 – Строительные материалы на объекте строительства
В таком случае счет 2052 будет тем счетом, на котором ведется учет стройматериалов, которые находятся в настоящее время на строительной площадке, следовательно за эти материалы будет отвечать уже не кладовщик, а другое материально-ответственное лицо, которое их получила. После подписания акта выполненных работ, строительные материалы с счета 2052 будет списана на счет 151 “Капитальное строительство”, остаток неиспользованных материалов подлежит возврату на счет 2051 (на склад), снова под ответственность кладовщика.